Roma, 23 luglio 2026

La separazione delle attività ai fini IVA è una fattispecie che, dal punto di vista pratico, ha delle implicazioni che non sempre sono facilmente recepibili nella gestione quotidiana delle società che esercitano l’opzione.

La regola generale è quella dell’applicazione unitaria del tributo: per l’art. 36, comma 1, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, “nei confronti dei soggetti che esercitano più attività l’imposta si applica unitariamente e cumulativamente” sul volume d’affari complessivo.

Il comma 3 dello stesso articolo 36 consente però a chi esercita “più imprese o più attività nell’ambito della stessa impresa” (o più arti o professioni) di optare per l’applicazione separata dell’imposta, limitatamente ad alcune delle attività svolte.

Di norma si ricorre alla separazione quando le attività hanno un diverso regime di detrazione. È il caso tipico di chi affianca a un’attività esente, per la quale la detrazione è esclusa in via specifica dall’art. 19, comma 2, del D.P.R. 633/72, un’attività imponibile, per la quale la detrazione spetta secondo le regole ordinarie.

Situazioni di questo tipo si incontrano fisiologicamente, ad esempio, nelle banche (operazioni finanziarie esenti accanto a servizi amministrativi imponibili), nelle holding e, come ben noto, nelle società immobiliari.

Per gli acquisti destinati a entrambe le attività (i cosiddetti acquisti “promiscui”), l’art. 36, comma 5, regola il caso in cui una delle attività separate abbia una detrazione limitata. In questa ipotesi la detrazione “…… è ammessa per l’imposta relativa ai beni e ai servizi utilizzati promiscuamente, nei limiti della parte imputabile all’esercizio dell’attività stessa”.

La questione centrale – per evitare qualsiasi “discussione” con l’AdE – diventa quindi come misurare questa “parte imputabile”.

L’Amministrazione finanziaria ha chiarito da tempo che, per attribuire gli acquisti promiscui alle singole attività, non si può ricorrere al rapporto tra i rispettivi volumi d’affari se il contribuente è in grado di stabilire in concreto quanto i beni e servizi acquistati vengono impiegati in ciascuna attività separata (cfr. Circolare Ministeriale n. 18/331568 del 22/05/1981). Per le spese di riscaldamento, ad esempio, la ripartizione può basarsi sulla cubatura dei locali riscaldati (R.M. n. 450565/1990 e n. 445015/1991).

La prassi più recente ha ribadito lo stesso principio, relegando il volume d’affari a criterio residuale. Nella circolare n. 19/E/2018, dedicata al Gruppo IVA, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che “… il riferimento al rapporto tra volumi d’affari delle diverse attività può essere consentito solo ed esclusivamente qualora il contribuente non sia in grado di determinare in concreto, in base a criteri oggettivi, la misura con cui i beni ammortizzabili o i servizi acquistati risultino utilizzabili per l’esercizio dell’attività separata.”

In sintesi, la gerarchia dei criteri è la seguente:

1. criterio principale: la misura dell’utilizzo effettivo, determinata con parametri oggettivi (superfici, cubature, ore di impiego e simili);
2. criterio sussidiario: il rapporto tra i volumi d’affari, ammesso solo quando un parametro oggettivo non è individuabile.

Anche la Corte di Cassazione ha fatto propri questi principi. Secondo i giudici di legittimità, quando il contribuente “… svolge più attività nell’ambito della stessa impresa, per una sola delle quali l’imposta assolta è detraibile, l’imputazione dei costi promiscui, riferibili cioè a tutte le attività, deve essere effettuata in base alla misura della concreta utilizzazione dei beni e servizi, da cui derivano detti costi, nell’ambito delle distinte attività” (Cass. n. 6255/2012 e n. 24022/2024).

La verifica sull’adeguatezza del criterio scelto dal contribuente spetta al giudice di merito. Questi può anche respingerlo e applicare al caso concreto il criterio del volume d’affari (Cass. n. 22305/2021).

In questo ambito, di particolare interesse è la sentenza di Cassazione n. 16667 del 22 giugno 2025, relativa a un contribuente che aveva optato per la separazione tra due attività:

• compravendita e locazione di immobili propri a uso abitativo, in regime di esenzione;
• locazione di immobili propri strumentali per natura, in regime di imponibilità.

L’Ufficio aveva negato la detrazione dell’IVA pagata sull’acquisto di un immobile strumentale, ritenendola del tutto indetraibile perché nell’attività imponibile non risultavano operazioni attive registrate.

La Suprema Corte ha cassato la sentenza di merito, “contestando” al giudice di merito di non aver verificato in modo puntuale due aspetti: se fosse legittima la scelta della contribuente di tenere contabilità separate per le diverse attività (imponibili ed esenti) e quali fossero i criteri adottati per imputare gli acquisti.

Nel comparto immobiliare la separazione offre margini più ampi. In base alla lettura testuale dell’art. 36, comma 3, del D.P.R. 633/72, le attività si possono separare non solo secondo il regime IVA delle operazioni (esenzione o imponibilità), ma anche “… con riferimento alla categoria catastale del fabbricato (abitativo o diverso da abitativo) e all’interno di ciascuna delle attività separate di cessione o di locazione è possibile separare, rispettivamente, le cessioni o le locazioni di fabbricati ad uso abitativo, esenti da IVA, dalle cessioni o dalle locazioni di fabbricati ad uso diverso dall’abitativo”(cfr. Cassazione 16667/2025 citata).

Per le società immobiliari che hanno immobili abitativi e strumentali, la separazione delle attività è quindi uno strumento utile per proteggere il diritto alla detrazione sugli acquisti legati all’attività imponibile. L’importante è che l’opzione sia esercitata correttamente, che le contabilità siano tenute in modo distinto e che gli acquisti promiscui siano ripartiti con criteri oggettivi e documentabili, ricorrendo al volume d’affari solo in mancanza di alternative.